Halen kıymetler üzerinde VUK değerleme hükümlerine göre çıkartılan finansal tabloların 01.01.2013 tarihi itibariyle TTK 78-81. Maddelerindeki değerleme hükümlerine göre ve VUK’na göre ayrılabilir karşılıkların TTK’nun 75. Maddesinde belirtilen hükümlere göre düzenlenecek olması dolayısı ile, TMS’ye göre çıkartılan finansal tablolar vergi uygulamalarında farklılıkları da beraberinde getirecektir. Bu konudaki nihai esaslar Maliye Bakanlığı tarafından yapılacak düzenlemeler doğrultusunda şekillenecek olmakla birlikte, şu anda devam eden VUK değerleme hükümleri ile bu değerleme işlemlerinin TMS’ye göre uygulamasına ilişkin önem arz ettiğini düşündüğümüz farklılıklar aşağıdaki tabloda verilen örneklerle açıklanmıştır:

(*) Türkiye Muhasebe Standartlar Kurulu tarafından belirlenen standartlar, Türk Ticaret Kanunu 88. Maddesi gereği uygulamada birliği sağlamak ve finansal tablolara milletlerarası pazarlarda geçerlilik kazandırmak amacıyla, Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarına tam uyumlu olacak şekilde, yalnız Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından belirlenir ve yayımlanır.

Yukarıdaki tabloda verilen örneklerden görüleceği üzere TMS’ye göre düzenlenen finansal tabloların VUK’un değerleme hükümlerine göre düzeltilmesinin sağlanması ve vergi matrahına esas kara ulaşılması gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi matrahına esas kar tutarında oluşan hesaplama farklılıklarının dışında, yeni yapılan düzenlemelere göre mevcut hesap planında, öz kaynak kalemlerinde, dağıtılabilir kar tutarında ve kayıt düzeninde de değişiklikler söz konusu olacaktır. Buna göre;

Hesap planının değişmesi; Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yapılacak düzenlemeler ile oluşturulacak yeni hesap planında çok büyük değişikliklerin yapılması beklenmemekle birlikte, yeni standartlara uygun bazı düzenlemelerin yapılması kaçınılmazdır.

Öz kaynakların Değişmesi; Yeni Türk Ticaret Kanunu gereği uygulanacak muhasebe standartlarına göre yapılacak kayıtlar, mevcut VUK uygulamalarına göre farklılık göstereceğinden, iki finansal tablonun dönem sonu kar ya da zarar tutarı da farklı olacaktır. Bu durumda, iki tablo öz kaynak tutarlarında da değişiklik olacak ve bu değişimin etkileri şu şekilde olabilecektir;

VUK’ a nazaran TMS’ ye göre oluşacak dönem zararının fazla olması, öz kaynakların daha az olmasına neden olacak ve şirketin sermaye yeterliliği konusunda negatif bir etki yaratacaktır. Bu negatif etki sonucunda Yeni TTK’ nın 376. Maddesinin 2. Paragrafında belirtilen “Son yıllık bilançoya göre, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, derhâl toplantıya çağrılan genel kurul, sermayenin üçte biri ile yetinme veya sermayenin tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona erer” hükmünü doğurma ihtimali ortaya çıkacaktır. TMS’ ye göre zararın fazla çıkması ve bu zararın kanun maddesinde belirtilen sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte ikisini karşılıksız bırakması halinde, şirket açısından gerekli kararların alınması zorunlu olacaktır.

Öte yandan, yukarıda belirttiğimiz durumun tam tersi söz konusu olduğunda, VUK’ a göre düzenlenen tablolarda sermayenin yeterliliği için gerekli şartlar sağlanamasa da TMS’ ye göre düzenlenen tablolarda TTK 376. Maddesindeki üçte ikilik şartın sağlanabilmesi de mümkün olabilecektir. Bu durumda şirketin ilgili kanun maddesi gereği yapması gereken bir yükümlülüğü de bulunmayacaktır.

Öz kaynaklara ilişkin yukarıda belirttiğimiz hususların yanı sıra, sermayenin yeterliliğine yönelik olarak yapılacak belirlemelerde, mevcut yürürlükteki TTK ile 6102 sayılı yeni TTK hükümleri arasında farklılık olduğu görülmektedir. Mevcut yürürlükteki TTK’ nın şirketin mali durumunun bozulması hali ile ilgili olarak hükme aldığı 324. Maddesinde, “Son yıllık bilançodan esas sermayenin yarısının karşılıksız kaldığı anlaşılırsa, idare meclisi derhal toplanarak durumu umumi heyete bildirir.” hükmü yer alırken, yeni TTK’ da bu durum Sermayenin Kaybı, Borca Batık Olma Durumu başlığı altındaki 376. Maddesinde “Son yıllık bilançodan, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının yarısının zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşılırsa, yönetim kurulu, genel kurulu hemen toplantıya çağırır ve bu genel kurula uygun gördüğü iyileştirici önlemleri sunar.” şekli ile hüküm altına alınmıştır. Mevcut kanun ve yeni kanun hükümlerini karşılaştırdığımızda, yürürlükteki TTK’ da esas sermaye dikkate alınırken, yeni TTK’ da sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamı dikkate alınacaktır.

Dağıtılabilir kar tutarının değişmesi; Kar dağıtımına ilişkin yapılan hesaplamalar ile ilgili olarak, Net dönem karının, TTK hükümlerine göre çıkarılan finansal tablolardaki karın dikkate alınması suretiyle hesaplanması durumunda, vergi sonrası net kar tutarı üzerinden hesaplanacak yasal yedekler, temettü tutarları, VUK hükümlerine göre ve Muhasebe Uygulamaları Genel Tebliğine göre düzenlenen finansal tablolarda hesaplanan tutarlara göre farklılık gösterecek, ayrıca bu hesaplamalar sonucunda dağıtılabilir kar tutarının da değişmesine neden olacaktır.

Kayıt Düzeni ve Hesap Planında Olabilecek Farklılıklar; Vergi matrahını etkilemeyecek olmasına karşın, tekdüzen hesap planı çerçevesinde, muhasebe uygulamaları açısından devam eden işlemlerde, TMS çerçevesinde sınıflandırmalarda değişiklikler gündeme gelecektir. Bu durum, kayıt düzeninde farklılaşmaya gidilmesini beraberinde getirecektir. Halen devam eden uygulamalarda, kayıt düzeni açısından oluşacak farklılıklara ilişkin örnek olarak;

· Tekdüzen hesap planına göre mevduat faizi için 181 Gelir Tahakkukları hesabında faiz tahakkuku yapılıp 642 hesaba gelir yazılırken UFRS de faiz tutarı anaparanın üzerine ilave edilir.

· Tek düzen hesap planında, alınan çeklerin vadesi gelip tahsil edilmeyenleri 101 Alınan Çekler hesabında, vadesi gelmeyenler 121 Senetler hesabında izlenmesi gerekir iken, tüm çeklerin 101 Alınan Çekler hesabında izlendiğinin örnekleri görülmektedir. UFRS de ise, vadesi gelen ve gelmeyen çekler ayrıştırılıp vadesi gelmemiş olan çeklerin 121 Senetler hesabına aktarılması zorunludur.

· Şüpheli Ticari Alacaklara ilişkin olarak ayrılan karşılıklar tekdüzen hesap planına göre 654 Karşılık hesabına kaydedilirken UFRS uygulamalarına göre ayrılan karşılığın 770 Genel Yönetim Giderleri hesabında giderleştrilmesi gerekmektedir.

· Tek Düzen Hesap planına göre ilişkili kişi ve kurumlardan olan alacaklar 120 Alıcılar, 127 Diğer Ticari Alacaklar, 136 Diğer Çeşitli Alacaklar gibi ayrı hesap kodları altında sınıflandırılabilirken , UFRS’ye göre alacak hesaplarının altında ilişkili kişi ve kurumlardan olan alacaklar belirlenerek, UFRS’ye göre sınıflandırılan İlişkili Şirketlerden Alacaklar hesabına virmanlanmalıdır.

· TDHP göre satış bedelinin içinde bulunan vade farkları hasılat sayılırken UFRS’ye göre vadeli satış tutarı iskonto edilerek bulunan fark faiz geliri olarak yazılır. VUK’a göre satışlar hesabına yazıldıysa düzeltilir.